Иллюстрация http://www.inmagine.com/

За все время существования Закона о НДС у налогоплательщиков без конца возникали вопросы с определением доли уплаченного (начисленного) НДС при изготовлении или приобретении товаров (работ, услуг), которые частично использовались в налогооблагаемых операциях, а частично нет, с целью включения ее в налоговый кредит.

Зато в Налоговом Кодексе порядок определения доли налогооблагаемых операций, изложен – в статье 199 НКУ.

Самое главное отличие состоит в том, что доля использования оплаченного (начисленного) НДС по приобретенным (ввезенным) товарам (услугам) между налогооблагаемыми и необлагаемыми операциями, которая приходится на налогооблагаемые операции, с целью включения в налоговый кредит текущего отчетного периода (далее – «доля использования НДС») определяется исходя из объемов поставки не за текущий месяц, а за предыдущий год.

Таким предыдущим годом будет 2010 год. Определенная в процентах величина применяется в течение всего текущего календарного года, в данном случае 2011 года.

Доля использования НДС определяется, как и раньше, в процентах: как отношение объемов поставки налогооблагаемых операций (без учета сумм НДС) за предыдущий календарный год к совокупным объемам поставки налогооблагаемых и необлагаемых операций (без учета сумм НДС) за этот же предыдущий календарный год.

При этом следует учитывать то, что в объем поставки налогооблагаемых операций, как и ранее, включаются:

1. операции в Украине (на таможенной территории), облагаемые по ставке 20 % (строка 1 Декларации по НДС);
2. экспортные операции из Украины, облагаемые по нулевой ставке (строка 2.1 Декларации по НДС);
3. другие операции, облагаемые по нулевой ставке (строка 2.2 Декларации по НДС).

В состав налогооблагаемых операций и в общий объем поставки товаров (работ) для определения доли использования НДС (как и ранее) не включаются:

1. объемы импорта товаров на таможенную территорию Украины, облагаемых НДС по ставке 20 % (не отражаются в Декларации по НДС, за исключением налогового векселя в ее строке 6);
2. услуги, поставляемые нерезидентами, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины (строка 7 Декларации по НДС);
3. корректировка налоговых обязательств (+ или -) – в случае самостоятельного исправления ошибки, содержащейся в ранее представленной налоговой декларации; нецелевого использования товаров, ввезенных в льготном режиме; возврата товаров (работ, услуг); других случаях (строка 8 Декларации по НДС);
4. поставка услуг за пределами Украины (таможенной территории) или услуг, место поставки которых определено за пределами таможенной территории Украины (строка 91 Декларации по НДС).

Плательщики НДС, у которых в течение предыдущего календарного года необлагаемые операции отсутствовали, а появились только в отчетном периоде, например, поставки строительно-монтажных работ по строительству, а также вновь созданные плательщики НДС, которые в текущем календарном году проводят необлагаемые операции, определяют долю использования НДС с учетом норм п. 199.3 НКУ.

Эти налогоплательщики долю использования НДС рассчитывают по данным фактических объемов поставки налогооблагаемых и необлагаемых операций первого отчетного налогового периода, в котором задекларированы такие операции. И таким первым отчетным налоговым периодом вполне может быть январь 2011 года.

Расчет доли использования НДС подается органу ГНС одновременно с налоговой декларацией отчетного налогового периода, в котором задекларированы такие налогооблагаемые и необлагаемые операции.

Поскольку Закон о НДС утратил силу с 01.01.2011 года, т. е. с даты вступления в силу раздела V НКУ, то первый налоговый период для представления «Расчета доли использования НДС» приходится на январь 2011 года, за который представляется налоговая отчетность в течение 20 календарных дней, следующих по его окончании.

Документарные нюансы и действенность статей НКУ

Относительно формы «Расчета доли использования оплаченного (начисленного) налога по приобретенным (ввезенным) товарам (услугам) между налогооблагаемыми и необлагаемыми операциями» отметим, что она является одним из приложений к декларации по НДС. А исходя из проекта приказа ГНАУ от 30.12.2010 г. «Об утверждении форм налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость и порядка их заполнения и представления» – это приложение 7 к декларации по НДС.

Учитывая, что этот приказ находится на регистрации в Минюсте, а вступит в силу только со дня его официального опубликования, то плательщики НДС имеют право составить и представить такой «Расчет» в произвольном виде.

Также, учитывая то, что доля использования НДС рассчитывается исходя из объемов поставки за предыдущий год на основании показателей соответствующих строк действующей формы Декларации по НДС, плательщики НДС при составлении такого «Расчета» могут воспользоваться примером распределения сумм «входного» НДС, представленного в таблице 2 статьи «Схема распределения «входного» НДС».

До обнародования утвержденной формы Расчета рассматривать порядок пересчета и корректировки доли использования НДС, установленный НКУ, рановато. Поэтому пока только отметим, что его правила не применяются и налоговый кредит пока не уменьшается в случаях, установленных п. 199.6 НКУ, а именно:

1. реорганизация (слияние, присоединение, разделение, выделение и превращение) юридических лиц;
2. поставка налогоплательщиком отходов и лома черных и цветных металлов, образовавшихся у него в результате переработки, обработки, плавки товаров (сырья, материалов, заготовок) на производстве, строительстве, разборке (демонтаже) ликвидированных основных фондов и других подобных операций.

Однако согласно с Порядком № 1002 (который вступил в силу с 10.01.2011 г.) в последний день отчетного (налогового) периода в разделе II «Полученные налоговые накладные» Реестра выданных и полученных налоговых накладных (далее – Реестр НН) плательщик НДС, распределивший суммы налогового кредита, должен будет внести запись о корректировке записей налоговых накладных, по которым суммы НДС были отнесены в налоговый кредит.

При этом в графе 5 раздела II Реестра НН к виду документа добавляется буква «Р» (например, ПН – налоговая накладная, ПНР – налоговая накладная, по которой проведено распределение суммы налогового кредита).

Сумма корректировки соответствует доле использования таких товаров/услуг в операциях, освобожденных от налогообложения – и которые не являются объектом налогообложения (и/или используются в операциях сельхозпроизводства) за отчетный период.

В случае проведения корректировки сумм налогового кредита по операциям, освобожденным от налогообложения, и которые не являются объектом налогообложения, проводятся следующие записи: со знаком "-" в графах 9, 10 и одновременно со знаком (+) в графах 11, 12.

В случае проведения корректировки сумм налогового кредита по операциям, которые частично используются в сельхозпроизводстве, на сумму корректировки проводятся такие записи: со знаком "-" в графах 8, 9, 10 и одновременно делается запись со знаком "+" в графах 8, 9, 10 Реестра по сельхозоперациям.

В контексте Порядка № 1002 отметим, что в п. 8 Порядка № 969 приведен полный перечень операций и условных обозначений их типов, когда все экземпляры налоговой накладной остаются у лица, которое ее выписало. Налоговой накладной, по которой проведено распределение сумм НДС с целью корректировки налогового кредита, в этом перечне нет.

Кроме того, следует отметить, что «Расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной», порядок составления которого установлен пунктами 18 - 29 Порядка № 969 во исполнение норм ст. 192 НКУ, также не предназначен для распределения сумм НДС с целью корректировки налогового кредита.

Вывод:

Поскольку первый налоговый период, по окончании которого следует представлять «Расчет доли использования оплаченного (начисленного) налога по приобретенным (ввезенным) товарам (услугам) между налогооблагаемыми и необлагаемыми операциями», истек, а приказ, которым форма такого «Расчета» утверждена, не обнародован, то плательщики могут столкнуться с несколькими проблемами. В органе ГНС по месту их регистрации или примут произвольную форму расчета с последующим ее пересчетом, или не будут принимать налоговую отчетность по НДС до обнародования такого приказа, как это уже бывало не раз.