Перед тем как переходить непосредственно к рассмотрению вопроса об учете и налогообложении авансовых выплат работникам, хотелось бы обратить ваше внимание на основное отличие заработной платы от аванса (авансовых выплат) с точки зрения учета и налогообложения. Аванс, как правило, выдается (без предварительного начисления) за месяц, который еще не отработан (т.е. заранее, авансом). При этом начисление этих выплат в учете не производится (отражается только их выплата). Зарплата же начисляется и выплачивается по фактическим показателям (за отработанное время, выполненные нормы).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете начисление аванса обычно не отражается, фиксируется только его выплата (в размере, выдаваемом работнику на руки, а «грязная» его часть не учитывается). При этом делается проводка по Дт субсчета 661 «Расчеты по заработной плате» и Кт счета 301 «Касса в национальной валюте» (311 «Текущие расчеты в национальной валюте»). Вместе с тем, поскольку аванс по своей сути является зарплатой за первую половину месяца (ст.115 КЗоТ[1] и ст.24 Закона об оплате труда[2]), соответствующие начисления и удержания обязательных платежей необходимо осуществлять исходя из начисленной («грязной») суммы аванса.

Расчет авансов (подобный расчету зарплаты) не осуществляется, так как необходимых для этого данных в период выплаты аванса в бухгалтерии просто нет. Вместе с тем желательно следить за тем, чтобы аванс выдавался в размере, не превышающем размер оплаты труда за отработанное в текущем месяце время. В противном случае работник может задолжать предприятию (например, если он сразу же после получения аванса уволится). Кроме того аванс не должен превышать общую сумму зарплаты работника по итогам работы за месяц[3].

По окончании месяца работнику начисляется зарплата, рассчитываются все начисления и удержания из нее в общеустановленном порядке. Начисление зарплаты, взносов в Пенсионный фонд Украины  и другие фонды  социального страхования отражаются в бухгалтерском и налоговом учете предприятия. Работникам выдается зарплата за вычетом аванса и удержаний из нее (но с учетом, что часть удержаний уже сделана). Упомянутые обязательные платежи уплачиваются с учетом ранее перечисленных сумм.

Налоговый учет

Считаем, что при выплате аванса взносы в Фонд социального страхования по временной утрате трудоспособности (далее – Фонд по временной нетрудоспособности) и Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы (далее – Фонд на случай безработицы), уплачивать нет необходимости. Поясним сказанное.

В отношении взносов в Фонд по временной нетрудоспособности такой вывод можно сделать на основании п.1 ст.23 Закона № 2240[4], в нем прямо говорится о том, что страховые взносы уплачиваются страхователями один раз в месяц в момент получения зарплаты (см. также письмо Фонда от 01.11.2006 г. № 02-24-2212).

Аналогичный вывод и на том же основании можно сделать и в отношении взносов в Фонд на случай безработицы (см. п.3 ст.17 Закона № 1533[5]). Иными словами, если страховые взносы будут уплачиваться один раз в месяц, делать перечисления при выплате авансов не нужно (см. также письмо Минтруда от 27.10.2006 г. № 676/020/99-06).

Что же касается НДФЛ, взносов в Пенсионный фонд и Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Украины (далее – Фонд от несчастных случаев), то они начисляются (удерживаются) и перечисляются в бюджет (соответствующие фонды) в общеустановленном порядке.

Относительно НДФЛ такой вывод можно сделать исходя из норм пп.4.2.1 ст.4 и пп.8.1.2 ст.8 Закона об НДФЛ[6]. При этом при расчете налога, подлежащего удержанию из суммы аванса, налоговую социальную льготу (НСЛ) лучше не применять. Ведь в этот момент еще неизвестно, какая именно сумма дохода будет начислена работнику по итогам работы за месяц и, следовательно, можно ли будет применить к нему данную льготу.

Необходимость начисления и уплаты взносов в Пенсионный фонд и в Фонд от несчастного случая при выплате аванса обусловлена требованиями ст.20 Закона № 1058[7] и п.4.12 Инструкции № 36[8] соответственно.

Пример

В апреле работникам предприятия был выдан аванс:

• Панину С.И. – 1000 грн;
• Долгову А.В. – 1200 грн;
• Степаненко К.С. – 700 грн.

Предприятию установлен тариф взносов в Фонд от несчастных случаев в размере 1 %.

Рассчитаем суммы НДФЛ и взносов в Пенсионный фонд, подлежащих удержанию из авансовых выплат. Делать это необходимо методом «от обратного». При этом взносы в фонды по временной нетрудоспособности и на случай безработицы не учитываем, поскольку, как отмечалось выше, при выплате аванса начислять и удерживать их нет необходимости (см. Таблицу 1).

Таблица 1. Расчет базы обложения, НДФЛ и взносов в Пенсионный фонд (грн.)

Ф. И. О.	Сумма аванса	НДФЛ		Пенсионный фонд
		база*	сумма налога	база**	сумма взноса
Панин С.И.	1000,00	1176,47	176,47	1219,14	24,38
Долгов А.В.	1200,00	1411,77	211,77	1462,97	29,26
Степаненко К.С.	700,00	823,53	123,53	853,40	17,07
Итого	2900,00	3411,77	511,77	3535,51	70,71
* Определяется путем умножения суммы аванса на коэффициент 1,176471, который рассчитывается следующим образом: (100% : (100% - 15%), где 15% - действующая ставка НДФЛ. ** Определяется путем умножения базы обложения НДФЛ на коэффициент 1,036269, который рассчитывается следующим образом: 100% : (100% - 3,5%), где 3,5 – сумма ставок всех взносов, подлежащих удержанию из доходов работников.

Сумма взносов в Пенсионный фонд составит 1173,79 грн (3535,51 грн х 33,2%), а сумма взносов в Фонд от несчастных случаев – 35,36 грн. (3535,51 грн. х 1%).

Отразим выплату аванса и соответствующих обязательных платеже в бухгалтерском учете предприятия (см. Таблицу 2).

Таблица 2. Отражение в учете записей по выплате аванса

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерский учет
		Дебет	Кредит	Сумма, грн
1	Перечислен НДФЛ	641	311	511,77
2	Перечислены взносы в Пенсионный фонд (70,71 грн + 1173,79 грн)	651	311	1244,50
3	Перечислены взносы в Фонд от несчастных случаев	656	311	35,36
4	Получены в банке наличные денежные средства на выплату аванса	301	311	2900,00
5	Выдан аванс работникам	661	301	2900,00

В заключение отметим, что согласно ст.115 КЗоТ предприятие должно выплачивать своим работникам заработную плату не реже двух раз в месяц, а промежуток времени между выплатами не должен превышать 16 календарных дней. Аналогичную норму содержит и Закон об оплате труда (ст.24). Выплата зарплаты один раз в месяц (как это делается на многих предприятиях) является нарушением законодательства об оплате труда и может повлечь за собой привлечение должностных лиц предприятий-нарушителей к административной и уголовной ответственности.

, бухгалтер

Avansovie_viplati_rabotnikam.html